Kilku fundatorów w fundacji rodzinnej – jak proporcja wniesionego mienia wpływa na opodatkowanie świadczeń?

Fundacja rodzinna może zostać ustanowiona przez więcej niż jednego fundatora. Rozwiązanie takie jest naturalne przede wszystkim w przypadku małżonków, rodzeństwa albo rodziców i dzieci, którzy chcą objąć jednym mechanizmem sukcesyjnym majątek należący do różnych członków rodziny.

Wielość fundatorów wymaga jednak zwrócenia szczególnej uwagi na proporcję wartości mienia wniesionego do fundacji przez poszczególnych fundatorów. Proporcja ta nie ma jedynie charakteru ewidencyjnego. Może bezpośrednio wpływać na zakres zwolnienia z PIT świadczeń wypłacanych fundatorom i beneficjentom.

1. Dlaczego proporcja mienia ma duże znaczenie?

Zgodnie z art. 27–29 ustawy o fundacji rodzinnej(1) w spisie mienia należy wskazywać m.in. wartość składników wniesionych do fundacji oraz aktualną proporcję przypadającą na każdego z fundatorów i fundację rodzinną.

Proporcję ustala się przez odniesienie wartości mienia przypadającego na danego fundatora do całkowitej wartości mienia wniesionego przez wszystkich fundatorów oraz przez fundację rodzinną. Co istotne, proporcja jest ustalana ponownie przy każdym kolejnym wniesieniu mienia do fundacji.

Ma to znaczenie podatkowe. Świadczenie otrzymywane przez fundatora albo beneficjenta należącego w stosunku do fundatora do tzw. „grupy zero” może korzystać ze zwolnienia z PIT, ale  tylko w zakresie odpowiadającym właściwej proporcji (por. art. 21 ust. 49 ustawy o PIT(2)).

Nie oznacza to przy tym, że sama wypłata jest całkowicie nieopodatkowana. Fundacja rodzinna co do zasady płaci 15% CIT od wartości świadczenia przekazywanego beneficjentowi. Zwolnienie dotyczące proporcji odnosi się natomiast do dodatkowego opodatkowania PIT po stronie beneficjenta.

2. Kilku fundatorów – czy każdemu przypisuje się wyłącznie jego własny wkład?

Pierwotna praktyka organów podatkowych była w tym zakresie restrykcyjna. Dyrektor KIS przyjmował, że w fundacji utworzonej przez kilku fundatorów przy obliczaniu zwolnienia należy zasadniczo uwzględniać indywidualną proporcję mienia przypadającą na konkretnego fundatora.

Podejście to prowadziło do szczególnie niekorzystnych rezultatów w przypadku fundacji zakładanych wspólnie przez członków najbliższej rodziny. Przykładowo, gdy małżonkowie wnosili do fundacji majątek w równych częściach, literalne zastosowanie takiego stanowiska mogło prowadzić do wniosku, że świadczenie wypłacane jednemu z nich jest zwolnione z PIT jedynie w 50%.

W 2024 r. Dyrektor KIS wycofał się jednak z tak restrykcyjnego stanowiska. W interpretacjach z 25 czerwca 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.113.2024.3.JK(3) oraz 0112-KDIL2-1.4011.114.2024.3.JK(4), uwzględnił skargi podatników i zmienił wcześniejsze interpretacje.

Obecna linia interpretacyjna jest zdecydowanie korzystniejsza.

3. Małżonkowie będący fundatorami

Najbardziej klarowna sytuacja dotyczy małżonków.

W interpretacji z 17 czerwca 2026 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.413.2026.1.MR(5), Dyrektor KIS zaakceptował pełne zwolnienie z PIT świadczeń wypłacanych małżonkom będącym fundatorami fundacji, do której wnoszony był majątek objęty ustawową wspólnością majątkową. Organ przyjął, że w przedstawionej sytuacji proporcja pozwalająca na zastosowanie zwolnienia wynosi 100% dla każdego z małżonków.

Podobny kierunek przyjął WSA w Warszawie w wyroku z 26 listopada 2025 r., sygn. III SA/Wa 1274/25(6). Sąd zwrócił uwagę na szczególny charakter wspólności majątkowej małżeńskiej. Nie jest ona współwłasnością w częściach ułamkowych – w czasie jej trwania nie można zatem przyjąć, że jeden małżonek jest właścicielem np. 50% danego składnika, a drugi pozostałych 50%.

WSA uznał w konsekwencji za prawidłowe przyjęcie proporcji 100% dla każdego z małżonków w odniesieniu do majątku wspólnego wniesionego do fundacji. Co więcej, zdaniem Sądu późniejszy rozwód małżonków sam w sobie nie powoduje zmiany wcześniej ustalonej proporcji. W momencie publikacji niniejszego wpisu wyrok był jednak nieprawomocny.

4. Sumowanie proporcji pomiędzy członkami najbliższej rodziny

Korzystne podejście nie ogranicza się obecnie do małżonków.

Dobrym przykładem jest interpretacja Dyrektora KIS z 2 marca 2026 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.114.2026.1.JK(7). Fundację założyli wspólnie matka oraz dwóch synów, przy czym każdy z fundatorów wniósł 100.000 euro, a więc ekonomicznie po jednej trzeciej funduszu założycielskiego.

Dyrektor KIS zaakceptował stanowisko, zgodnie z którym dla potrzeb zwolnienia z PIT fundator może sumować proporcję przypadającą na niego oraz na innych fundatorów, którzy pozostają z nim w relacji określonej w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn(8), czyli należą do tzw. grupy zero.

W konsekwencji relacje rodzic–dziecko czy pomiędzy rodzeństwem mogą powodować, że pomimo formalnego przypisania poszczególnym fundatorom części mienia, świadczenie wypłacane fundatorowi będzie w całości zwolnione z PIT.

Przykładowo, jeżeli dwóch braci wniesie do fundacji odpowiednio 80% i 20% jej mienia, aktualna praktyka KIS pozwala przy świadczeniu wypłacanym jednemu z nich uwzględnić obie proporcje, ponieważ bracia należą względem siebie do grupy zero.

Inaczej może wyglądać sytuacja, gdy fundatorzy nie są wobec siebie osobami najbliższymi. W takim przypadku brak jest podstaw do automatycznego sumowania ich proporcji, a część świadczenia wykraczająca poza proporcję przypadającą na właściwego fundatora może nie korzystać ze zwolnienia z PIT.

5. Późniejsze wniesienie mienia może zmienić sytuację

Proporcja nie jest ustalana raz na zawsze.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o fundacji rodzinnej należy obliczać ją każdorazowo, gdy do fundacji zostaje wniesione nowe mienie. Dlatego istotne znaczenie może mieć nie tylko struktura funduszu założycielskiego, lecz również późniejsze darowizny na rzecz fundacji.

Szczególnej ostrożności wymagają darowizny dokonywane przez osoby spoza kręgu wskazanego w art. 28 ust. 2 pkt 1 ustawy o fundacji rodzinnej. Mienie wniesione przez „inną osobę” uważa się bowiem dla potrzeb obliczania proporcji za mienie wniesione przez samą fundację rodzinną. Może to wpłynąć na zakres późniejszego zwolnienia świadczeń z PIT.

Jednocześnie zyski wypracowane przez samą fundację nie powodują zmiany proporcji. Dyrektor KIS potwierdził to m.in. w interpretacji z 5 listopada 2025 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.666.2025.3.AK(9). Proporcję zmienia wniesienie nowego mienia, a nie wzrost wartości istniejącego majątku czy dochody osiągane przez fundację z działalności inwestycyjnej.

6. Spis mienia powinien być elementem planowania fundacji

Przy fundacji rodzinnej posiadającej kilku fundatorów spis mienia nie powinien być traktowany wyłącznie jako dokument techniczny.

Już przed utworzeniem fundacji warto ustalić:

• kto będzie wnosił poszczególne składniki majątku,
• czy fundatorzy pozostają względem siebie w relacjach pozwalających na sumowanie proporcji,
• czy mienie pochodzi z majątku wspólnego czy osobistego małżonków,
• kto może wnosić dodatkowe aktywa w przyszłości,
• w jaki sposób późniejsze darowizny wpłyną na proporcję poszczególnych fundatorów.
  Ma to szczególne znaczenie w fundacjach obejmujących kilka gałęzi jednej rodziny, rodziny patchworkowe (tj. rodziny złożone z dzieci pochodzących z różnych związków) albo osoby, które nie należą wzajemnie do podatkowej „grupy zero”.

Podsumowanie

Wielość fundatorów nie musi oznaczać automatycznego ograniczenia zwolnienia podatkowego świadczeń wypłacanych przez fundację rodzinną. Aktualna praktyka organów podatkowych pozwala w wielu przypadkach sumować proporcje przypadające na fundatorów pozostających wobec siebie w najbliższych relacjach rodzinnych. Szczególnie korzystnie traktowane są fundacje ustanawiane wspólnie przez małżonków, co znajduje już potwierdzenie zarówno w interpretacjach podatkowych, jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Jednocześnie proporcja jest kategorią dynamiczną, bowiem kolejne wniesienie mienia może ją zmienić. Z tego względu sposób wyposażenia fundacji w majątek powinien zostać przeanalizowany jeszcze przed jej ustanowieniem, a następnie przy każdej istotniejszej zmianie struktury majątkowej fundacji.

Planujesz założenie fundacji rodzinnej wspólnie z innymi członkami rodziny?

Odpowiednie ukształtowanie struktury fundatorów, beneficjentów oraz zasad wnoszenia majątku może mieć istotne znaczenie dla przyszłych rozliczeń podatkowych fundacji i jej beneficjentów. Warto przeanalizować te kwestie jeszcze przed podpisaniem aktu założycielskiego i statutu.

Przypisy:

(1)    Ustawa o fundacji rodzinnej z dnia 26 stycznia 2023 r. (Dz.U. z 2023 r. poz. 326).

(2)    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz.U. z 2026 r. poz. 592).

(3)    Zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 25 czerwca 2024 r., 0112-KDIL2-1.4011.113.2024.3.JK, Legalis nr 3423749.

(4)    Zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 25 czerwca 2024 r., 0112-KDIL2-1.4011.114.2024.3.JK, Legalis nr 3913116.

(5)    Pismo z dnia 17 czerwca 2026 r. Dyrektora KIS, 0115-KDIT1.4011.413.2026.1.MR, LEX.

(6)    Wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 listopada 2025 r., sygn. III SA/Wa 1274/25, Lex nr 4103425.

(7)    Interpretacja Dyrektora KIS z dnia 2 marca 2025 r., 0112-KDIL2-1.4011.114.2026.1.JK, Legalis nr 3969320.

(8)    Ustawa o podatku od spadków i darowizn z dnia 28 lipca 1983 r. (Dz.U. z 2026 r. poz. 478).

(9)    Interpretacja Dyrektora KIS z dnia 5 listopada 2025 r., 0113-KDIPT2-3.4011.666.2025.3.AK, Legalis nr 3753232.